如何搞定中小企业纳税筹划(四): 研发费用加计75%扣除全面解读

一、适用法律依据

《关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税〔2018〕99号）中规定：

企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。

说明：在原来政策基础上放宽了加计扣除适用范围，所有企业都可以享受75%的税前加计扣除，而不是仅限于科技型中小企业。

财税〔2015〕119号规定：企业为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动而发生的相关费用，可进行税前加计扣除。

创意设计活动，是指多媒体软件、动漫游戏软件开发，数字动漫、游戏设计制作；房屋建筑工程设计（绿色建筑评价标准为三星）、风景园林工程专项设计；工业设计、多媒体设计、动漫及衍生产品设计、模型设计等。

二、研究开发费用可加计扣除的费用范围

三、加计扣除特别事项

四、不能适用加计扣除的情形

1. 企业产品（服务）的常规性升级。

2. 对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等。

3. 企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动。

4. 对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。

5. 市场调查研究、效率调查或管理研究。

6. 作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护。

7. 社会科学、艺术或人文学方面的研究。

五、会计核算的要求

1. 企业应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理；同时，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。

2. 企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。

3. 企业发生的研究开发费用应设置“研发支出”科目，下设“费用化支出”和“资本化支出”二级科目，根据核算要求可以自行设立三级及以下科目等，按照研发项目和费用种类分别归集核算

4. 会计核算分录

（1）费用化支出的核算：

研发费用发生时：

借：研发支出-费用化支出

贷：现金、银行存款、原材料等

月末结转费用化支出

借：管理费用-研发费用

贷：研发支出-费用化支出

（2）资本化支出的核算

研发费用发生时：

借：研发支出-资本化支出

贷：现金、银行存款、原材料等

形成资产时：

借：无形资产

贷：研发支出-资本化支出

六、不适用税前加计扣除政策的行业

1. 烟草制造业。

2. 住宿和餐饮业。

3. 批发和零售业。

4. 房地产业。

5. 租赁和商务服务业。

6. 娱乐业。

7. 财政部和国家税务总局规定的其他行业。

上述行业以《国民经济行业分类与代码（GB/4754-2011）》为准，并随之更新。

七、加计扣除的申报管理

1. 研发费用加计扣除实行“以报代备”（“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式），按照《企业所得税优惠政策事项办理办法》（国家税务总局公告2018年第23号）的规定执行。

2. 企业应当不迟于年度汇算清缴纳税申报时（每年的1月1日-5月31日）。

3. 备查资料清单：

（1）自主、委托、合作研究开发项目计划书和企业有权部门关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件；

（2）自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单；

（3）经科技行政主管部门登记的委托、合作研究开发项目的合同；

（4）从事研发活动的人员（包括外聘人员）和用于研发活动的仪器、设备、无形资产的费用分配说明（包括工作使用情况记录及费用分配计算证据材料）；

（5）集中研发项目研发费决算表、集中研发项目费用分摊明细情况表和实际分享收益比例等资料；

（6）“研发支出”辅助账及汇总表；

（7）企业如果已取得地市级（含）以上科技行政主管部门出具的鉴定意见，应作为资料留存备查。

（8）通过科技型中小企业评价的企业，提供科技型中小企业入库登记编号证明资料。

（9）省税务机关规定的其他材料。

备注：

（1）以报代备流程上简化了加计扣除的过程，取消了加计扣除备案流程，只需要在汇算清缴时，将研发费用做到汇算清缴报告中，汇算清缴时申报到税局即可，但是相关备查的材料有增无减（备查资料标红处是增加的），近两年抽查率逐步加大，所以备查资料一定要按照要求做好。

（2）根据研发支出辅助账汇总表填报研发项目可加计扣除研发费用情况归集表。

（3）没有做第三方鉴定的项目，项目效用、研究成果报告可能在抽查时会用到，应该尽量做好备查；检测报告、知识产权和成果查新报告三者取其一备查。

（4）项目计划书应该包含项目目的、研究内容、核心技术和创新性、进度安排、项目人员、项目预算、项目预期结果等内容。

八、常见问题解答

1. 研发费用加计扣除优惠政策适用的范围是什么？

（财税〔2018〕99号）中规定：：研发费用加计扣除优惠政策适用于会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业。

2. 既符合小型微利企业所得税优惠条件，又符合研发费加计扣除优惠条件，能同时享受吗？

财税〔2009〕69号 规定：企业所得税法及其实施条例中规定的各项税收优惠，凡企业符合规定条件的，可以同时享受。不得叠加享受，且一经选择，不得改变的税收优惠情形，限于企业所得税过渡优惠政策与企业所得税法及其实施条例中规定的定期减免税和减低税率类的税收优惠。

符合条件的企业可以同时享受小型微利企业企业所得税和研发费用加计扣除的税收优惠。

3. 跨年度研发项目的研发费用是在发生当年加计扣除还是项目完结后一次性加计扣除？

答：跨年度研发项目的研发费用允许在发生当年加计扣除，无需待项目完结后一次性加计扣除。

4. 当年符合条件但未享受加计扣除优惠可以追溯享受吗？

答：财税〔2015〕119号规定：企业符合研发费用加计扣除条件而在2016年1月1日以后未及时享受该项税收优惠的，可以追溯享受并履行备案手续，追溯期限最长为3年。

5. 取得政府补助能否享受加计扣除？

企业取得政府补助，税务处理时将其作为应税收入的，用于支出所形成的研发费用可以加计扣除；税务处理时将其作为不征税收入的，用于支出所形成的研发费用不允许税前扣除。

6. 企业研究开发费用加计扣除在企业所得税预缴时是否可以享受？

答：根据国家税务总局公告2015年第76号文件附件2第14项规定了开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用加计扣除在汇缴时享受。因此，研究开发费用加计扣除在企业所得税预缴时不得享受。

7. 如果企业生产经营和研发共用的仪器设备等，是否可以享受研发费用加计扣除？

答：《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）文件已经取消了关于折旧、摊销等项目的“专门用于”的字样，考虑到企业尤其是中小企业，从事研发活动的人员同时也会承担生产经营管理等职能，用于研发活动的仪器、设备、无形资产同时也会用于非研发活动，《通知》对允许加计扣除的研发费用不再强调“专门用于”。为有效划分这类情形，企业应对此类人员活动情况及仪器、设备、无形资产的使用情况做必要记录，并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

8. 合作开发的费用如何计算？

答：合作开发指立项企业通过契约的形式与其他企业共同对同一项目的不同领域分别投入资金、技术、人力等，共同完成研发项目。合作各方应直接参与研发活动，而非仅提供咨询、物质条件或其他辅助性活动。

合作研发共同完成的知识产权，其归属由合同约定，如果合同没有约定的，由合作各方共同所有。可以享受研发费用加计扣除优惠政策的合作方应该拥有合作研发项目成果的所有权。

合作开发在合同中应注明，双方分别投入、各自承担费用、知识产权双方共有或各自拥有自己的研究成果的知识产权。

企业共同合作开发的项目，由合作各方就自身实际承担的研发费用分别计算加计扣除。

企业共同合作研发的项目，由合作各方按照《企业（合作）研究开发项目计划书》和经登记的《技术开发（合作）合同》分项目设置《合作研发“研发支出”辅助账》，就自身实际承担的研发费用按照会计核算要求分项目核算，并按照研发费用归集范围分别计算加计扣除。

9. 集中研发的费用如何计算？

答：集中研发指企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大、单个企业难以独立承担，或者研发力量集中在企业集团，由企业集团统筹管理研发的项目进行集中开发。

10. 委托研发、合作研发需具备什么样的流程？

答：根据97号公告留存备查资料要求，委托研发、合作研发的合同需经科技主管部门登记。未申请认定登记和未予登记的技术合同，不得享受研发费用加计扣除优惠政策。

九、举例说明

某企业2018年全年的研发费用是1000万，2019年初汇算清缴时：

正常可扣减的研发费用：1000万

可加计扣除的研发费用：1000*75%=750万。

按25%的企业所得税税率算，加计扣除的研发费用少交187.5万（750*25%）的税款。

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